دستورالعمل تهیه و ارائه گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانونی در مورد صورتهای مالی تلفیقی گروه و واحد تجاری اصلی

دستورالعمل تهیه و ارائه گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانونی در مورد صورتهای مالی تلفیقی گروه و واحد تجاری اصلی

 

این مجموعه، با توجه به بند 27 دستورالعمل تهیه و ارائه گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانونی موضوع بخشنامه فنی 16726 مورخ 28/11/1378، ارائه می‌شود. دراین‌باره توجه به موارد زیر ضروری است:
• 
در این مجموعه از تکرار آن‌بخش از مطالب و نمونه‌های مندرج در دستورالعمل تهیه و ارائه گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانونی، که در مورد صورتهای مالی تلفیقی گروه نیز کاربرد دارد، خودداری شده است. دراین‌باره به‌ویژه توجه به موارد مندرج در بندهای 4، 9و 29 دستورالعمل مزبور ضرورت دارد.
• 
حسابرس به‌منظور اظهارنظر نسبت به صورتهای مالی معیار اهمیت را به‌کار می‌گیرد. در ارائه همزمان صورتهای مالی تلفیقی گروه و واحد تجاری اصلی، عملا" صورتهای مالی دو شخصیت حسابداری مورد نظر است. بنابراین معمولا" حسابرس برای اظهارنظر، ناگزیر از دو سطح اهمیت استفاده خواهد کرد.
• 
چنانچه به‌تشخیص حسابرس مواردی از گزارشهای حسابرس مستقل و بازرس قانونی مربوط به واحدهای تجاری فرعی اثری بر اظهارنظر حسابرس نسبت به صورتهای مالی تلفیقی گروه نداشته باشد، اما به‌منظور جلب توجه بیشتر استفاده‌کنندگان تاکید برآنها ضرورت یابد، چنین مواردی به‌عنوان تاکید برمطلب خاص در گزارش حسابرسی درج می‌شود.
• 
در این مجموعه نمونه‌هایی از گزارش، بندهای توضیحی و اظهارنظر ارائه شده است که دربرگیرنده تمامی حالات ممکن نیست، بنابراین در سایر موارد، گزارش حسابرسی باید با توجه به قضاوت حسابرس، حسب مورد تعدیل شود.

 

دستورالعمل تهیه و ارائه گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانونی

درموردصورتهای مالی تلفیقی گروه و واحد تجاری اصلی

 

بخش اول– ارائه صورتهای مالی تلفیقی گروه همراه با صورتهای مالی واحد تجاری اصلی

1- اظهارنظر یکسان درمورد صورتهای مالی تلفیقی گروه و واحد تجاری اصلی

1-1- نمونه گزارش مقبول حسابرس و بازرس قانونی در مواردی که صورتهای مالی تلفیقی گروه همراه با صورتهای مالی واحد تجاری اصلی ارائه می‌شود، به‌شرح زیر است:

 

گزارش حسابرس مستقل وبازرس قانونی

به مجمع عمومی عادی صاحبان سهام

شرکت سهامی عام نمونه

 

1- ترازنامه‌های تلفیقی گروه و شرکت سهامی عام نمونه در تاریخ …. ماه ××13 و صورتهای سود و زیان، سود و زیان جامع و جریان وجوه نقد تلفیقی گروه و شرکت برای سال مالی منتهی به تاریخ مزبور همراه با یادداشتهای توضیحی یک تا … پیوست که توسط هیئت‌مدیره تهیه و تایید شده، مورد حسابرسی این سازمان قرار گرفته است. مسئولیت صورتهای مالی با هیئت‌مدیره شرکت است ومسئولیت این سازمان، اظهارنظر نسبت به صورتهای مالی مزبور، براساس حسابرسی انجام شده و نیز گزارش موارد عدم رعایت الزامات قانونی مقرر در اصلاحیه قانون تجارت و مفاد اساسنامه شرکت است.

2- [بند دامنه رسیدگی مانند نمونه مندرج در بند 3 دستورالعمل تهیه و ارائه گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانونی]

3- به‌نظر این سازمان، صورتهای مالی یاد شده در بالا، وضعیت مالی گروه و شرکت سهامی عام نمونه در تاریخ … ماه ××13 و نتایج عملیات و جریان وجوه نقد گروه و شرکت را برای سال مالی منتهی به تاریخ مزبور، از تمام جنبه‌های با اهمیت، طبق استانداردهای حسابداری، به‌نحو مطلوب نشان می‌دهد.

 

2-1- چنانچه آثار ناشی از موارد انحراف از استانداردهای حسابداری یا محدودیت در دامنه رسیدگی با اهمیت ولی غیراساسی باشد، ضمن تعدیل بند دامنه رسیدگی در صورت نیاز (طبق بند 6 دستورالعمل تهیه و ارائه گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانونی) نوع اظهارنظر حسابرس و بازرس قانونی مشروط و متن آن به‌شرح زیر است:

به‌نظر این سازمان، به‌استثنای آثار مورد (موارد) مندرج در بند(های) … و همچنین به‌استثنای آثار تعدیلاتی که احتمالا" در صورت نبود محدودیتهای مندرج در بند(های) … ضرورت می‌یافت، صورتهای مالی یادشده در بالا، وضعیت مالی گروه و شرکت سهامی عام نمونه در تاریخ … ماه ××13 و نتایج عملیات و جریان وجوه نقد گروه و شرکت را برای سال مالی منتهی به تاریخ مزبور، از تمام جنبه‌های با اهمیت، طبق استانداردهای حسابداری، به‌نحو مطلوب نشان می‌دهد.

 

3-1- در شرایطی که یکی از موارد انحراف از استانداردهای حسابداری به‌تنهایی یا تعدادی از آنها در مجموع دارای اثرات اساسی بر صورتهای مالی تلفیقی گروه و واحد تجاری اصلی باشد، نوع اظهارنظر حسابرس مستقل و بازرس قانونی مردود و متن آن به شرح زیر است:

به‌نظر این سازمان، به‌دلیل اثرات اساسی مورد (موارد) مندرج در بند(های) …، صورتهای مالی یادشده در بالا، وضعیت مالی گروه و شرکت سهامی عام نمونه در تاریخ … ماه ××13 و نتایج عملیات و جریان وجوه نقد گروه و شرکت را برای سال مالی منتهی به تاریخ مزبور، طبق استانداردهای حسابداری، به‌نحو مطلوب نشان نمی‌دهد.

 

4-1- در شرایطی که حسابرس مستقل و بازرس قانونی در رسیدگیهای خود با محدودیت‌(های) اساسی در دامنه رسیدگی مواجه شود به‌نحوی که امکان اظهارنظر نسبت به صورتهای مالی تلفیقی گروه و واحد تجاری اصلی فراهم نگردد ضمن تعدیل بند دامنه رسیدگی (طبق بند 6 دستورالعمل تهیه و ارائه گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانونی )متن بند اظهارنظر به‌شرح زیر است:

به‌دلیل وجود محدودیت‌(های) اساسی در دامنه رسیدگیهای این سازمان به‌شرح بند(های) … این گزارش که مانع از دستیابی به شواهد کافی و قابل قبول گردیده است، اظهارنظر نسبت به صورتهای مالی یادشده در بالا برای این سازمان امکان‌پذیر نیست.

 

5-1- در شرایطی که یکی از موارد ابهام به‌تنهایی یا تعدادی از آنها در مجموع (اعم از افشا شده و نشده) دارای اثرات احتمالی اساسی بر صورتهای مالی تلفیقی گروه و واحد تجاری اصلی باشد، به‌گونه‌ای که اظهار نظر نسبت به صورتهای مالی امکان‌پذیر نباشد، متن بند اظهارنظر به‌شرح زیر است:

به‌دلیل نامشخص بودن پیامدهای ناشی از رفع ابهام (ابهامات) اساسی مندرج در بند(های) … این گزارش و در نتیجه عدم امکان تعیین آثار آن برصورتهای مالی، اظهارنظر نسبت به صورتهای مالی یادشده در بالا برای این سازمان امکانپذیر نیست.

 

6-1- در مواردی که محدودیت اساسی در دامنه رسیدگی و ابهام اساسی تواما" وجود داشته باشد، ضمن تعدیل بند دامنه رسیدگی (طبق بند 6 دستورالعمل تهیه و ارائه گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانونی) متن بند اظهارنظر به‌شرح زیر است:

به‌دلیل وجود محدودیت(های) اساسی در دامنه رسیدگیهای این سازمان به‌شرح بند(های) … این گزارش که مانع از دستیابی به شواهد کافی و قابل قبول گردیده است و نیز به‌دلیل نامشخص بودن پیامدهای ناشی از رفع ابهام (ابهامات) اساسی مندرج در بند(های) … بالا و در نتیجه، عدم امکان تعیین آثار آن بر صورتهای مالی، اظهارنظر نسبت به صورتهای مالی یادشده در بالا برای این سازمان امکانپذیر نیست.

 

7-1- چنانچه اهمیت آثار موارد انحراف از استانداردهای حسابداری، محدودیت در دامنه رسیدگی و ابهام بر هر یک از صورتهای مالی متفاوت باشد، در این صورت ممکن است اظهارنظر متفاوت نسبت به هر یک از صورتهای مالی ضرورت یابد.

 

2- اظهارنظر متفاوت نسبت به صورتهای مالی تلفیقی گروه و واحد تجاری اصلی

1-2- چنانچه آثار ناشی از یک یا چند بند توضیحی نسبت به صورتهای مالی واحد تجاری اصلی اساسی اما نسبت به صورتهای مالی تلفیقی گروه غیراساسی باشد، لازم است اظهارنظر متفاوت ارائه شود. نمونه مندرج زیر وضعیتی را نشان می‌دهد که اثرات ناشی از انحراف از استانداردهای حسابداری نسبت به صورتهای مالی واحد تجاری اصلی، اساسی و نسبت به صورتهای مالی تلفیقی گروه با اهمیت اما غیراساسی است.

 

به‌نظر این سازمان:

الف) به‌استثنای آثار مورد(موارد) مندرج در بند(های)… این گزارش، صورتهای مالی یادشده در بالا، وضعیت مالی گروه در تاریخ… ماه ××13 و نتایج عملیات و جریان وجوه نقد گروه را برای سال مالی منتهی به تاریخ مزبور، از تمام جنبه‌های با اهمیت، طبق استانداردهای حسابداری، به‌نحو مطلوب نشان می‌دهد.

ب) به‌دلیل آثار اساسی مورد(موارد) مندرج در بند(های)… این گزارش، صورتهای مالی یادشده در بالا، وضعیت مالی شرکت سهامی عام نمونه در تاریخ … ماه ××13 و نتایج عملیات و جریان وجوه نقد آن را برای سال مالی منتهی به تاریخ مزبور، طبق استانداردهای حسابداری، به‌نحو مطلوب نشان نمی‌دهد.

 

 2-2- چنانچه حسابرس نسبت به صورتهای مالی تلفیقی گروه نظر مردود یا عدم اظهارنظر ارائه کند، اظهارنظر حسابرس نسبت به صورتهای مالی واحد تجاری اصلی نیز غالبا" مشابه با اظهارنظر وی نسبت به صورتهای مالی تلفیقی گروه خواهد بود. اما در مواردی نادر ممکن است بنابه شرایط موجود، اظهارنظر متفاوت نسبت به صورتهای مالی واحد تجاری اصلی ضرورت یابد.

 

بخش دوم – عدم ارائه صورتهای مالی تلفیقی گروه

 

3- چنانچه واحد تجاری اصلی تنها صورتهای مالی خود را ارائه و از ارائه صورتهای مالی تلفیقی گروه خودداری کند، نحوه برخورد حسابرس حسب مورد به‌قرار زیر است:

1-3- چنانچه اقلام صورتهای مالی واحد(های) تجاری فرعی در مقایسه با اقلام صورتهای مالی واحد تجاری اصلی کم اهمیت باشد به‌نحوی که در صورت تهیه صورتهای مالی تلفیقی گروه، تفاوت چندانی با صورتهای مالی واحد تجاری اصلی نداشته باشد، نیاز به ذکر موضوع عدم تلفیق صورتهای مالی در گزارش حسابرسی نیست.

 

2-3- چنانچه اقلام صورتهای مالی واحد(های) تجاری فرعی در مقایسه با صورتهای مالی واحد تجاری اصلی با اهمیت، اما غیراساسی باشد، حسابرس باید ضمن درج بند توضیحی مناسب در گزارش خود، به‌دلیل انحراف از استانداردهای حسابداری، نظر مشروط ارائه کند. نمونه بند توضیحی مربوط به‌شرح زیر است:

شرکت صورتهای مالی تلفیقی گروه را برای سال مورد گزارش ارائه نکرده که با توجه به اهمیت اقلام صورتهای مالی واحد(های) تجاری فرعی، این امر برخلاف استانداردهای حسابداری است.

 

3-3- چنانچه اقلام صورتهای مالی واحد(های) تجاری فرعی در مقایسه با اقلام صورتهای مالی واحد تجاری اصلی اساسی باشد، حسابرس باید ضمن درج بند توضیحی مناسب در گزارش خود، به‌دلیل انحراف اساسی از استانداردهای حسابداری، نظر مردود اظهارکند. نمونه بند توضیحی به‌شرح زیر است:

برخلاف استانداردهای حسابداری، شرکت صورتهای مالی تلفیقی گروه را ارائه نکرده است. با توجه به اساسی بودن اقلام صورتهای مالی واحد(های) تجاری فرعی، صورتهای مالی واحد تجاری اصلی به‌تنهایی به‌منظور ارزیابی وضعیت مالی، نتایج عملیات و جریانهای نقدی، قابل اتکا نیست.

 

4-3- چنانچه صورتهای مالی واحد(های) تجاری فرعی برای رسیدگی در اختیار حسابرس قرار نگرفته باشد، حسابرس باید براساس شواهد موجود، با اهمیت یا اساسی بودن آثار موضوع عدم ارائه صورتهای مالی تلفیقی گروه را مشخص و حسب مورد نظر مشروط یا مردود اظهار کند. اما اگر در مواردی نادر حسابرس نتواند دامنه و حدود آثار ناشی از موضوع فوق را به‌دلیل عدم دسترسی به اطلاعات مورد نیاز تعیین کند، در این صورت، موضوع محدودیت در رسیدگی مطرح و حسب مورد نظر مشروط یا عدم اظهارنظر ارائه خواهد شد.

 

4- ارائه صورتهای مالی تلفیقی گروه بعد از صورتهای مالی واحد تجاری اصلی

چنانچه واحد تجاری اصلی بعد از ارائه صورتهای مالی جداگانه خود و صدور گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانونی درباره آن، صورتهای مالی تلفیقی گروه را تهیه و برای رسیدگی در اختیار حسابرس مستقل قرار دهد، گزارش حسابرس مستقل نمی‌تواند تنها محدود به صورتهای مالی تلفیقی گروه گردد و باید صورتهای مالی جداگانه واحد تجاری اصلی را که همراه صورتهای مالی تلفیقی گروه ارائه می‌شود، نیز دربرگیرد. در چنین وضعیتهایی گزارش حسابرس نیز طبق موارد مندرج در بندهای 1 یا 2 این مجموعه صادر می‌شود.

 

منبع : فصلنامه حسابرس

بالای صفحه

 


دسته ها :
شنبه سیزدهم 5 1386
X